Les pratiques de calcul des coûts dans les PME en Tunisie : de l’approche opérationnelle à l’approche stratégique

Dans la plupart des entreprises Tunisiennes (surtout les PME), il se pose un problème d’instrumentation des outils de calcul des coûts et de leur appropriation par les acteurs. En effet, les entreprises nationales du type PME rencontrent des problèmes de compétitivité sur les marchés (coût et qualité) qui émanent en général de leur organisation interne et externe et des difficultés liées à la qualité des choix de gestion. La mission du calcul des coûts consiste essentiellement à la contribution active au pilotage de l’organisation en vue d’améliorer la performance économique. Par conséquent, les outils de calcul des coûts peuvent être utiles pour la mesure de la performance, pour la prise de décision ou pour le pilotage de la stratégie. Le calcul des coûts a fait l’objet de profondes mutations. L’introduction de la dimension stratégique et la focalisation sur la valeur ont suscité le développement des méthodes et outils de calcul des coûts comme l’ABC, le target-costing ou le benchmarking. Toutefois ces évolutions concernent principalement les grandes entreprises. Cependant, il est important de s’interroger sur la situation actuelle du calcul des coûts dans les PME à l’aube de la prise de conscience de la pertinence de ces nouvelles approches.

Les pratiques de calculs des coûts : Outils et Utilisations

L’intérêt de ce chapitre est de permettre, après avoir défini clairement le calcul des coûts dans ses formes, ses outils et ses missions, de procéder à une revue critique de son utilisation dans les pays développés et les pays en développement. Ceci devrait permettre de déterminer les idéaux types en matière de calcul des coûts pour pouvoir répondre à la question de recherche. Il y a lieu d’expliquer qu’il n’existe pas encore un modèle explicatif de l’utilisation et de l’utilité des pratiques de calcul des coûts dans un contexte d’économie en développement. Il existe différentes catégories d’entreprises, qui seront distinguées par exemple selon leur taille, leur secteur ou leur nature d’activité, selon leur dépendance ou même selon d’autres facteurs. Dans le cadre de notre thèse, nous allons nous concentrer sur les PME en Tunisie en les comparant avec les entreprises de tailles intermédiaires et ceci pour différentes raisons. En effet, dans un premier temps, nous avons remarqué que les recherches sur le contrôle de gestion dans les PME sont devenues très importantes depuis le début de la décennie (Nobre, 2001; Davila et Foster, 2005). Dans un deuxième temps, il est clair que les PME présentent des facteurs fragiles que les grandes entreprises, surtout pour l’instauration d’un système de calcul des coûts. Enfin, dans un troisième temps, on voudrait envisager les possibilités d’amélioration dans notre pays à travers la description et la présentation de l’existant. La plupart des recherches ont souligné la grande diversité des pratiques. Certes, il est admis que les petites et moyennes entreprises ne font pas du contrôle de gestion comme les grandes : les systèmes d’informations sont parfois obsolètes, la régularité des contrôles est moins importante, le contrôle de gestion est effectué de manière partielle ou externalisée, etc. (Nobre, 2001). L’hétérogénéité typique des PME s’applique aux modes de contrôle de gestion. En effet, plus l’entreprise grandit, plus elle se rapproche des grandes et plus son contrôle de gestion est développé (Lavigne, 2002 ; Meyssonnier et Zawadzki, 2008 ; Nobre, 2001; Van Caillie, 2003). Egalement, le profil des dirigeants est un facteur de contingence non négligeable. Son âge, sa formation, son expérience et surtout ses buts vont influencer les modes opératoires du contrôle de gestion (Chapellier, 1997). Ainsi, les raisons qui poussent un entrepreneur à faire du contrôle de gestion sont variables et dépendent tout aussi bien, de la structure de propriété de la firme, de la taille, du profil du dirigeant, que des facteurs relatifs à la diversité des produits et à la complexité du processus de production.

Revue de la littérature sur le contrôle de gestion dans les PME 

Depuis plus d’une trentaine d’années, de nombreux travaux ont été avancés sur les PME, leurs spécificités, et leurs caractéristiques managériales (Chapellier, 1997; Lavigne, 2002 ; Meyssonnier et Zawadsky, 2007 ; Nobre, 2001 ; Ngongang, 2010). Nobre (2001) dans son étude auprès de 86 PME, a montré que les PME utilisent des techniques de calcul des coûts traditionnelles comme la méthode de coût complet et la méthode du direct costing. De même Abi Azar (2005), dans son étude auprès de 6 PME agroalimentaires au Liban a trouvé que les entreprises utilisent la méthode du direct costing, les pratiques de contrôle de gestion dans les PME sont hétérogènes car il n’y a pas un modèle universel à appliquer et il n’y a aucune vision stratégique ou managériale. Aussi Ngongang (2010) dans son étude auprès de 86 PME au Cameroun, a trouvé que la majorité des entreprises utilisent la méthode du coût complet. Également, Belaid et Bergeron (2006), dans leur étude auprès de 34 PME Québécoises ont trouvé que pré du tiers des PME utilisent des systèmes semblables au modèle par activités.

Outre les caractéristiques managériales des PME, les recherches précédemment citées ainsi que d’autres ont mis l’accent sur les facteurs d’utilisation des méthodes de calcul des coûts. Parmi les facteurs il y a la taille de l’organisation (Lavigne, 2002 ; Nobre, 2001 ; Elhamma, 2010), le profil des dirigeants (Bampoky, 2011 ; Abi Azar, 2005 ; Ngongang, 2010 ; Ben Hamadi et Chapellier, 2013), la structure des charges (Bjornenak, 1997 ; Malmi, 1999 ; Al-Omiri et Drury, 2007), la diversité des produits (Moalla, 2007), et la structure organisationnelle (Colasse, 1997).

Les entreprises de taille intermédiaires (ETI) 

Les Entreprises de Tailles Intermédiaires (ETI) constituent une catégorie d’entreprises intermédiaire entre les PME et les grandes entreprises. En effet, depuis la loi de modernisation de l’économie qui les a instituées dans le contexte français en 2008, les ETI font l’objet de toutes les attentions. Des auteurs tels que (Chabaud et Masseghem, 2014 ; Bpifrance, 2014) se sont intéressés aux caractéristiques des ETI. En effet, parmi les caractéristiques il y a la taille minimale de l’organisation. En effet, sont considérés comme ETI les entreprises dont l’effectif est compris entre 250 et 5000 salariés. Aussi il y a les défis de la délégation des responsabilités puisque le dirigeant ne peut pas assumer l’intégralité des fonctions de management. Les ETI sont donc l’un des acteurs majeurs du paysage de l‘économie française. En effet, l’ETI compte en son sein près d’une dizaine de filiales en moyenne et elle est présente de manière forte à l’exportation .

Si la définition statistique des ETI était indéterminée , l’accent est mis principalement sur le fait qu’il s’agit (Chabaud et Masseghem, 2014):
• D’une entreprise indépendante, patrimoniale ou familiale, privée et non filiale d’un groupe de sociétés. Cette structure de gouvernance est essentielle et peut s’accompagner d’un accent sur des modes d’organisations particuliers. En effet, l’insistance sur la taille humaine marque la particularité du rapport aux salariés, aux partenaires et à la communauté.
• D’une entreprise qui est parvenue à maturité. En effet, l’ETI sera marquée par l’atteinte d’une taille critique en matière d’innovation et d’accès aux marchés mondiaux. Derrière cette vision, l’accent est mis sur le fait que l’ETI est une entreprise qui a cru. Non contente de rester sur un marché local réduit, elle a changé de dimension.

Outre ces deux spécificités précédemment cités, l’identification des sciences de gestion et plus particulièrement les outils de contrôle de gestion est nécessaire pour discuter la particularité des ETI. En effet, Martin (2014) a proposé un éclairage sur la nature de la gestion des talents au sein des ETI, en s’appuyant su huit études de cas. Il a montré que la gestion des talents professionnels dans les ETI devient un levier qui les conduit à la fois à la performance, au maintien de leur place sur un marché concurrentiel, et à enrichir les pratiques en GRH et managériales.

Objectifs et instruments de calcul des coûts 

La littérature est assez substantielle sur les pratiques de calcul des coûts. Elle peut être divisée en deux types de travaux : Ceux portant sur la distinction entre les méthodes traditionnelles et nouvelles de calcul des coûts et ceux centrés sur leur mise en œuvre. Afin de pouvoir préciser l’intérêt des pratiques de comptabilité de gestion en matière de calcul des coûts, il est important de faire l’état de l’art global des pratiques de calcul des coûts. Itttner et Larker (2002a, p788), ont défini les pratiques de comptabilité de gestion comme étant une variété de méthodes spécialement prises en considération par les entreprises manufacturières afin de soutenir l’infrastructure organisationnelle et les processus comptables de gestion. De même Alleyne et Marshall (2011), ont identifié les pratiques de comptabilité de gestion dans les entreprises à Barbade selon l’objectif poursuivi (les systèmes de calcul des coûts, la budgétisation, l’évaluation de la performance, l’information pour la prise de décision, et l’analyse stratégique).

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Table des matières

INTRODUCTION GÉNÉRALE
CHAPITRE1: Les pratiques de calculs des coûts : Outils et Utilisations
Introduction
Section 1. Revue de la littérature sur le contrôle de gestion dans les PME
1.1.Les travaux antérieurs sur les PME
1.2. Les entreprises de taille intermédiaires (ETI)
Section 2 : Objectifs et instruments de calcul des coûts
2.1. Evolution du plan comptable Tunisien et la place de la comptabilité de gestion
2.2. Evolution des méthodes de calcul des coûts
2.3. La structure interne des pratiques de calcul des coûts
Section 3. Le cadre théorique
3.1. Les variables de contingences
3.2. Les variables organisationnelles
3.3. L’utilité opérationnelle des pratiques de calcul des coûts
3.4. L’utilité stratégique des pratiques de calcul des coûts
Conclusion
CHAPITRE2: Le contexte Tunisien et l’évolution des méthodes de calcul des coûts
Introduction
Section1 : Définitions et caractéristiques des PME
1.1. Définitions des PME
1.2. Les caractéristiques des PME
Section 2 : Les caractéristiques de management et de contrôle dans les PME
2.1. Les outils de prévisions : les plans et les budgets
2.2. Les outils de suivi : les tableaux de bord
2.3. La comptabilité analytique et l’évolution du calcul des coûts en Tunisie
Section 3 : L’économie Tunisienne face à la mondialisation
3.1. Les caractéristiques de l’économie Tunisienne
3.2. L’environnement des affaires
Conclusion
CHAPITRE 3: Méthodologie de la Recherche
Introduction
Section 1 : Méthodologie générale de la recherche
1.1. Procédure de collecte des informations
1.2. Le choix de l’échantillon
1.3.Les méthodes d’échantillonnage
Section 2. La mesure des variables
2.1. L’utilité opérationnelle et stratégique des instruments de calcul des coûts
2.2. La taille de l’organisation
2.3. La diversité des produits
2.4. Le rôle de l’utilisation des nouvelles technologies d’information
2.5. La formation des dirigeants
2.6. La structure des charges
2.7. La structure organisationnelle de l’entreprise
2.8. La description des pratiques de calcul des coûts
Section 3: Les outils statistiques
3.1. Le test de Student
3.2. Le test d’indépendance du Khi – deux de pearson
3.3. L’analyse discriminante
3.4. L’analyse factorielle des correspondances multiples
Section 4. Présentation des résultats de l’enquête de validation
4.1. Les résultats des tests de validité et de fiabilité des mesures
4.2. L’analyse de la fiabilité
4.3. Le problème de triangulation des méthodes de collecte des données
Conclusion
CONCLUSION GÉNÉRALE

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